組織再編税制 とらの巻

循環計算の発生例

前提条件

• ・A社を合併法人、B社を被合併法人とする非適格吸収合併を行う。
• ・対価はA社株式（時価1,650）のみとする。
• ・B社の法人税・住民税の税率は25%とする。
• ・源泉所得税等は無視する。
• ・B社の合併直前の税務上のB/Sは以下のとおり。

→仕訳を表示する

B社（被合併法人）の税務処理

Step.1 売買取引

※譲渡損益 1,400 × 25% = 350

→仕訳を表示する

Step.2 合併対価の分配

→仕訳を表示する

非適格合併の税務処理を再確認する

循環計算に関するポイント

合併直前の簿価純資産は600であり、合併対価1,650との差額は1,050であった。しかしこの譲渡益1,050に対して25%課税され、262の租税債務が計上された結果、簿価純資産は600ー262＝338に修正されてしまい、その結果譲渡益も1,650ー338＝1,312に修正される。よって、再度税額を計算し直す必要が生じる。
このような計算を繰り返していくと、譲渡益が1,400になる時点で収束する。まさに税金が税金を呼ぶといった現象が起こるため、課税額が思わぬ金額に膨れ上がるおそれがある。

【備考】循環計算が発生しないとする見解について

循環計算は条文上明確に指示されているものではなく、組織再編税制の専門書においてもこの循環計算について触れていない書籍が散見される。しかしながら、条文構成からは循環計算が発生すると読み取れること、税務申告書の計算構成も循環計算を前提にしていると考えられること、循環計算に触れていない書籍ではその理由が論じられていないことなどから、弊事務所では循環計算が発生するものと考えている。
なお、循環計算が発生するという立場の書籍として、西村美智子・中島礼子・布施伸章『税務申告でミスしないための組織再編の申告調整ケース50』中央経済社 や 佐藤信祐・鯉淵直子『組織再編の会計と税務の相違点と別表四・五（一）の申告調整』清文社 などが挙げられる。

組織再編税制専門の税理士に個別事例を【無料相談】する

合併・分割・組織再編をお考えなら、まずはプロに無料相談！